A.G.A.P.E.S. Impacto de los ingresos exentos para efectos del I.S.R. en el I.V.A. de gastos e inversiones.

 

9 de febrero de 2021

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Dentro de los distintos regímenes que existen en la Ley del Impuesto Sobre la Renta, tanto para personas físicas como para personas morales, se prevé uno en particular para aquellas personas que se dedican a las actividades de agricultura, ganadería, pesca y silvicultura (AGAPES), específicamente en el artículo 74 de la Ley en comento, el cual se destaca por tener características preferentes o especiales respecto de los contribuyentes que realizan otras actividades distintas. Si bien es cierto, y de acuerdo al artículo 16 del Código Fiscal de la Federación (CFF), las actividades de este régimen son consideradas empresariales, el legislador, al ser éstas un factor vital para la subsistencia del ser humano, busca minimizar el impacto tributario a través de un tratamiento diferente de estos contribuyentes.

De acuerdo a lo anterior, dentro del tratamiento divergente que se les otorga, se desprende la exención de ingresos provenientes de actividades propias de AGAPES hasta por un monto, en el ejercicio, de 20 UMA’s elevadas al año, por cada uno de sus socios o asociados en el caso de personas morales y de 40 UMA’s elevadas al año para personas físicas, dicha exención tiene un impacto primordialmente en los gastos e inversiones del contribuyente y consecuentemente en el IVA pagado sobre estos, toda vez que la Ley de ISR en su artículo 28 fracción II así lo prevé:

Artículo 28. Para los efectos de este Título, no serán deducibles:

II. Los gastos e inversiones, en la proporción que representen los ingresos exentos respecto del total de ingresos del contribuyente. Los gastos que se realicen en relación con las inversiones que no sean deducibles conforme a este Capítulo.

En el caso de personas físicas con actividades empresariales el artículo 103 último párrafo de la Ley de ISR nos remite a la consideración de los no deducibles de acuerdo al Título II.

Artículo 103. Las personas físicas que obtengan ingresos por actividades empresariales o servicios profesionales, podrán efectuar las deducciones siguientes:

Los contribuyentes a que se refiere esta Sección, considerarán los gastos e inversiones no deducibles del ejercicio, en los términos del artículo 28 de esta Ley.

Con fundamento en los artículos anteriores, y sobreponiendo la aplicación estricta prevista en el artículo 5 del CFF, pues las deducciones son un elemento neutralizador en la determinación de la base imponible, los gastos e inversiones no son deducibles en proporción de los ingresos exentos determinados para el contribuyente por lo que ya no deben ser considerados como tales.

El Impuesto al Valor Agregado se ve afectado por la aplicación de la proporción antes mencionada, pues el IVA acreditable pagado por los gastos e inversiones deja de serlo en la misma proporción de ingresos exentos, esto de acuerdo al artículo 5 fracción I de la Ley del IVA:

Artículo 5o.- Para que sea acreditable el impuesto al valor agregado deberán reunirse los siguientes requisitos:

  1. Que el impuesto al valor agregado corresponda a bienes, servicios o al uso o goce temporal de bienes, estrictamente indispensables para la realización de actividades distintas de la importación, por las que se deba pagar el impuesto establecido en esta Ley o a las que se les aplique la tasa de 0%. Para los efectos de esta Ley, se consideran estrictamente indispensables las erogaciones efectuadas por el contribuyente que sean deducibles para los fines del impuesto sobre la renta, aun cuando no se esté obligado al pago de este último impuesto. Tratándose de erogaciones parcialmente deducibles para los fines del impuesto sobre la renta, únicamente se considerará para los efectos del acreditamiento a que se refiere esta Ley, el monto equivalente al impuesto al valor agregado que haya sido trasladado al contribuyente y el propio impuesto al valor agregado que haya pagado con motivo de la importación, en la proporción en la que dichas erogaciones sean deducibles para los fines del impuesto sobre la renta.

En esta tesitura la Ley del ISR nos menciona en su artículo 28 fracción XV segundo párrafo lo siguiente:

Artículo 28. Para los efectos de este Título, no serán deducibles:

XV. Segundo párrafo. Tampoco será deducible el impuesto al valor agregado ni el impuesto especial sobre producción y servicios, que le hubieran trasladado al contribuyente ni el que hubiese pagado con motivo de la importación de bienes o servicios, cuando la erogación que dio origen al traslado o al pago no sea deducible en los términos de esta Ley.

Como podemos observar, la atribución de deducibilidad es un elemento sine qua non del acreditamiento del Impuesto al Valor Agregado, por lo que el IVA pagado en los gastos e inversiones, que en proporción a los ingresos exentos no son deducibles para efectos de ISR, no es acreditable y en el mismo sentido, dicho IVA se considerara como gasto no deducible.

Cabe señalar que todo lo anteriormente expuesto respecto de la aplicación de la proporción que representan los ingresos exentos del total de ingresos del contribuyente es aplicable solo para gatos e inversiones, no así para las compras.

A manera de conclusión se debe atender a la viabilidad de aplicar o no la exención de ingresos y analizar el beneficio económico que genera cada escenario en particular, dado que la Resolución Miscelánea Fiscal 2020 en la regla 3.3.1.24 contempla la opción de deducir gastos e inversiones no deducibles para contribuyentes del régimen de AGAPES siempre que acumulen en el ejercicio de que se trate, el monto que, en su caso, les corresponda por los ingresos exentos determinados conforme a los dispuesto en el artículo 74 de la Ley de ISR, según se trate de personas morales o personas físicas, respectivamente. Consecuentemente el IVA pagado en gastos e inversiones es totalmente acreditable, generando así, un saldo a favor por concepto del Impuesto al Valor Agregado, el cual es susceptible de convertirlo en capital de trabajo para la empresa mediante la devolución de éste mismo y poder afrontar obligaciones a su cargo.

 

Cordialmente,

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Autor: C.P. Rodolfo A. García Murillo del área de contabilidad de sede La Paz, BCS.

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